La prima applicazione del nuovo art. 96 Tuir

Il periodo d’imposta 2008 è il primo che prevede l’applicazione del novellato art. 96 Tuir in tema di deducibilità degli interessi passivi sostenuti da soggetti IRES. La nuova disciplina cambia completamente il metodo per individuare quali interessi possano o meno essere dedotti dalla base imponibile IRES e, di primo impatto, sembra che l’innovazione comporti una grande semplificazione sul tema, rispetto all’applicazione dei precedenti di artt. 96, 97 e 98 (gli ultimi due risultano ora completamente abrogati).

In estrema sintesi, la quota di interessi passivi deducibile si determina seguendo alcune fasi:
– individuazione degli interessi passivi (e oneri accessori, come ad es. le commissioni di massimo scoperto);
– primo test: individuazione degli interessi attivi perché la quota corrispondente di interessi passivi è completamente deducibile;
– secondo test: se gli interessi passivi eccedono quelli attivi, si procede al calcolo del 30% del ROL (risultato operativo lordo), determinato come differenza “A-B” del conto economico, senza considerare gli ammortamenti, ossia le voci 10 a) e b), e i canoni di leasing;
– solo per l’anno 2008, aggiunta al 30% del ROL dell’importo forfetario di € 10.000 (per il perido d’imposta 2009 si scenderà ad € 5.000);
– la quota di interessi non “coperto” da interessi attivi e nemmeno, per la parte eccedente, dal 30% del ROL, maggiorato per il 2008 di € 10.000, non è deducibile nel periodo d’imposta e va riportata agli esercizi successivi dove sarà dedotta sempreché vi sarà un ROL sufficientemente capiente per contenere non solo gli interessi passivi dell’anno ma anche quelli riportati dai periodi precedenti.

Ciascun punto che ho illustrato nasconde incertezze che ad oggi non sono ancora state chiarite né dell’Agenzia delle Entrate né del Legislatore. Due sono i dubbi a mio parere più interessanti: 1- quali oneri accessori debbono essere sommati agli interessi passivi?; 2- se il ROL è negativo, l’importo forfetario di € 10.000 va sommato allo stesso ROL ovvero è considerato un importo comunque deducibile, a prescindere quindi dal segno, positivo o negativo, del ROL?

Alla prima domanda rispondo in modo sfavorevole al contribuente: leggendo la norma sembra proprio che l’intento del Legislatore sia di considerare anche quei costi sostenuti dal soggetto IRES per ottenere finanziamenti, mutui o altro. Si tratta di costi senza i quali il soggetto non avrebbe pagato interessi passivi perché non avrebbe potuto avere né finanziamenti, né fidi, ecc. Ad esempio, la commissione periodica richiesta dalla banca per il normale fido in conto corrente, rappresenta un costo che determina l’esistenza del fido stesso, per cui il venir meno di quel costo porterebbe probabilmente alla revoca della possibilità di operare allo scoperto. Il nesso causa-effetto fra alcune spese bancarie e gli interessi passivi è sufficientemente forte e quindi così dovrebbe essere letto l’art. 96, nella parte in cui allarga agli oneri accessori il novero dei costi da sottoporre ai testi prima ricordati.

La seconda domanda sembra banale ma non lo è. Non saranno rari i casi in cui il ROL (e quindi il suo 30%) è negativo. Si vuole quindi capire se il forfait di € 10.000 valido per il 2008 va o meno legato al ROL. La norma sembra scollegare completamente ROL e deduzione “straordinaria” per il 2008 (e il 2009). Credo quindi si possa tranquillamente applicare totalmente la deduzione di € 10.000 anche se il ROL è negativo, evitando perciò di sommare 10.000 al 30% del ROL negativo, sperando che la somma dia un risultato con segno “+”. Su questo punto dovremmo essere tutti d’accodo, tuttavia un chiarimento, anche su questo tema, sarebbe apprezzato.

Tutto ciò premesso, va fatta una riflessione generale sulla prima applicazione del nuovo art. 96, pensando anche e soprattutto al momento storico in cui ciò avviene. La norma è stata introdotta dal Governo Prodi e, in particolare, dal ViceMinistro Visco, in un perido di crescita economica che non faceva pensare ad un crollo globale del sistema economico nel suo complesso, come di fatto avvenuto poco dopo l’estate 2008. Il Governo Berlusconi, succeduto ad aprile 2008 a Prodi, nel c.d. pacchetto anti-crisi non ha pensato di correggere minimamente l’art. 96, senza pensare però alle conseguenze che tale norma avrebbe avuto per le imprese.

Il 2008 ha registrato un forte calo della domanda che ha determinato una diminuzione generalizzata dei fatturati. Contemporaneamente i costi delle materie prime continuavano ad aumentare, registrando in alcuni casi record storici. Inoltre, i tassi di interesse hanno raggiunto, nell’area euro, livelli mai visti da quando esiste la moneta unica. Se sommiamo questi fattori e pensiamo al ROL dell’art. 96 vediamo che la generalità delle imprese applicherà la nuova norma con:
– ricavi in diminuzione (voce “A” del conto economico);
– costi in aumento per il reperimento delle materie prime, per molti servizi e per il godimento di beni di terzi come le locazioni commerciali che spesso hanno subìto adeguamenti ISTAT dei canoni molto consistenti (voce “B” del conto economico);
– interessi passivi in crescita a causa dell’aumento dei tassi verificatosi fino all’autunno scorso ma con effetti più lunghi (basti pensare alle modalità di calcolo del tasso di interesse nei finanziamenti, spesso legate a medie di periodo).

Detto ciò, non sarà pertanto difficile trovare ROL poco capienti e questo avrà l’effetto di aggravare ancora di più la situazione di molte imprese che dovranno pagare IRES al 27,50% su una buona parte degli interessi corrisposti nell’anno. Senza dimenticare che si deve versare anche l’IRAP sugli interessi passivi (che non sono mai stati deducibili per questo tributo), con aliquota generalmente al 3,90%.

Appare evidente coma la prima applicazione del novellato art. 96 Tuir possa avere effetti devastanti per le nostre imprese, già in crisi per via della difficile situazione nazionale ed internazionale. Non si capisce quindi perché mai il Governo e, in particolare, il Ministro Tremonti, non abbiano pensato di temperare, almeno per il 2008, gli effetti che la norma in questione produrrà in un tessuto imprenditoriale già pesantemente indebolito dalla crisi.